加計抵減：避免混淆行業(yè)和收入性質(zhì)

2022年即將過去，許多企業(yè)正在緊鑼密鼓地對今年的稅收優(yōu)惠享受情況進(jìn)行梳理和總結(jié)。近期，深圳市稅務(wù)部門在利用稅收風(fēng)險大數(shù)據(jù)開展篩查時發(fā)現(xiàn)，部分生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人存在錯誤享受增值稅加計抵減優(yōu)惠、后續(xù)申報不當(dāng)?shù)蕊L(fēng)險。建議相關(guān)納稅人及時對增值稅加計抵減優(yōu)惠享受情況開展自查，并以點帶面，強化企業(yè)稅務(wù)風(fēng)控。

風(fēng)險點一：

混淆行業(yè)及產(chǎn)業(yè)，誤判斷適用條件

A公司是一家注冊于深圳市前海的物流科技企業(yè)，2021年全部銷售額為3.8億元。其中，運輸服務(wù)發(fā)票銷售額3.22億元，物流輔助服務(wù)發(fā)票銷售額3600萬元。企業(yè)認(rèn)為，自己屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，可以享受按照10%比例申報增值稅加計抵減，全年加計抵減進(jìn)項稅額271.3萬元。但是，經(jīng)稅務(wù)部門核實，該納稅人混淆適用行業(yè)，不應(yīng)該適用增值稅加計抵減政策。

根據(jù)《財政部稅務(wù)總局海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財政部稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號）規(guī)定，允許適用加計抵減政策的生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人，是指提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)取得的銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人。四項服務(wù)的具體范圍，按照《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》執(zhí)行。

一般來說，納稅人的行業(yè)歸類，根據(jù)其開具發(fā)票的品名進(jìn)行實質(zhì)性判斷。結(jié)合發(fā)票開具品名來分析，A公司運輸服務(wù)發(fā)票銷售額占總體銷售額的84.79%，屬于《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》規(guī)定的從事交通運輸服務(wù)的納稅人，不屬于生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人。

A公司其實是混淆了不同稅種享受優(yōu)惠的條件。企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策適用條件與增值稅優(yōu)惠政策適用條件，分別由其對應(yīng)的政策文件規(guī)定，不能直接等同。

最終，A公司進(jìn)行整改，補繳了增值稅。

風(fēng)險點二：

混淆生產(chǎn)與生活，超比例加計抵減

B公司是一家注冊于深圳市羅湖區(qū)的物業(yè)管理企業(yè)。2021年全部銷售額為918.7萬元，其中企業(yè)管理服務(wù)發(fā)票對應(yīng)的銷售額為523.1萬元。當(dāng)年，企業(yè)按照15%比例申報增值稅加計抵減，全年實際加計抵減進(jìn)項稅額21.6萬元。經(jīng)稅務(wù)部門核實，該納稅人混淆生產(chǎn)性與生活性服務(wù)業(yè)的概念，錯誤地適用生活性服務(wù)業(yè)進(jìn)項稅額加計抵減15%政策。

《財政部稅務(wù)總局關(guān)于明確生活性服務(wù)業(yè)增值稅加計抵減政策的公告》（財政部稅務(wù)總局公告2019年第87號，以下簡稱“87號公告”）規(guī)定，2019年10月1日—2021年12月31日，允許生活性服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項稅額加計15%，抵減應(yīng)納稅額（即“加計抵減15%政策”）。

根據(jù)《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》的規(guī)定，物業(yè)管理屬于企業(yè)管理服務(wù)，而企業(yè)管理服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)，不屬于生活服務(wù)。這意味著，物業(yè)管理服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)。B公司并非87號公告所規(guī)定的生活性服務(wù)業(yè)納稅人，而是現(xiàn)代服務(wù)納稅人，故不能加計抵減15%，而應(yīng)按照39號公告的規(guī)定，按照10%比例，適用加計抵減政策。

核查中，B公司認(rèn)為其為居民小區(qū)提供物業(yè)管理服務(wù)，與為寫字樓、商務(wù)樓宇提供物業(yè)管理性質(zhì)不同，應(yīng)屬于《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》規(guī)定的生活服務(wù)中的其他生活服務(wù)。但是，對于物業(yè)管理服務(wù)，我國現(xiàn)行稅收政策法規(guī)中，并不會因其所屬物業(yè)項目不同，而將其細(xì)分為現(xiàn)代服務(wù)和生活服務(wù)?！朵N售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》已對行業(yè)歸類做了明確規(guī)定。少數(shù)管理居民小區(qū)物業(yè)項目的納稅人，以經(jīng)驗判斷自己所提供的物業(yè)管理服務(wù)屬于生活服務(wù)，其實是混淆生產(chǎn)性與生活性服務(wù)的概念。

最終，B公司調(diào)整增值稅申報，補繳了增值稅。

風(fēng)險點三：

混淆收入性質(zhì)，未確認(rèn)應(yīng)稅收入

C公司是一家注冊于深圳市羅湖區(qū)的廣告服務(wù)企業(yè)。2021年全部銷售額為336.9萬元，其中廣告服務(wù)費發(fā)票銷售額273.5萬元。C公司按照10%的比例申報增值稅加計抵減，全年共加計抵減進(jìn)項稅額10.8萬元。企業(yè)所得稅處理時，C公司確認(rèn)的“營業(yè)外收入——政府補助利得”為0。經(jīng)稅務(wù)部門核實，該公司未將享受的增值稅加計抵減額確認(rèn)為企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入。

財政部會計司在《關(guān)于〈關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告〉適用〈增值稅會計處理規(guī)定〉有關(guān)問題的解讀》中明確，生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)時，應(yīng)當(dāng)按照《增值稅會計處理規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定對增值稅相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會計處理；實際繳納增值稅時，按應(yīng)納稅額借記“應(yīng)交稅費——未交增值稅”等科目，按實際納稅金額貸記“銀行存款”科目，按加計抵減的金額貸記“其他收益”科目。

同時，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報表有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第41號）對《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》主表的填報說明，主表中的“利潤總額”，包括“其他收益”。

核查中，C公司認(rèn)為，根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金行政事業(yè)性收費政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）規(guī)定，企業(yè)取得的直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，屬于財政性資金。因此，增值稅加計抵減額屬于財政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。

但是，企業(yè)取得財政性資金，并不意味著可以直接按照不征稅收入進(jìn)行處理?！敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）明確規(guī)定，只有當(dāng)財政性資金同時滿足能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件、財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求、企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進(jìn)行核算等三項條件時，才可作為不征稅收入進(jìn)行企業(yè)所得稅處理。很明顯，增值稅加計抵減額并不符合上述條件，不屬于企業(yè)所得稅不征稅收入，也不屬于企業(yè)所得稅免稅收入。

C公司最終調(diào)整企業(yè)所得稅申報，補繳相應(yīng)稅款。

（作者：蔡熙林 陳俊峰  作者單位：國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局）